Noções Gerais
O presente artigo se destina a explicar as causas extintivas do crédito tributário, apresentando suas modalidades previstas no Código Tributário Nacional e na doutrina. Tal temática proporciona diversas discussões no ramo do Direito Tributário e discutir as modalidades de extinção do crédito apresentadas no Código Tributário Nacional e na doutrina, contribui à compreensão do tema, a partir dos esclarecimentos dos mais respeitados doutrinadores brasileiros.
Quanto às causas extintivas de crédito, destaca-se que o que se extingue é a própria obrigação tributária e não somente o crédito tributário, que é um dos seus elementos (a obrigação tributária possui três elementos: sujeito ativo, sujeito passivo e crédito tributário)– art. 113, § 1.º, parte final, do CTN. No entanto, essa regra não é absoluta, podendo ocorrer a extinção de um crédito sem a extinção da obrigação, desde que a causa extintiva tenha afetado apenas a formalização do crédito.
As principais causas extintivas encontram-se enumeradas no art. 156 do CTN: pagamento; compensação; transação; remissão; prescrição e decadência; a conversão de depósito em renda; o pagamento antecipado e a homologação do lançamento, nos termos do disposto no art. 150 e seus §§ 1.º e 4.º; a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2.º do art. 164; a decisão administrativa irreformável, assim entendida a defendida na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; a decisão judicial passada em julgado; a dação em pagamento de bens imóveis, na forma e condições estabelecidas na lei. O rol é exemplificativo, havendo mais três causas de extinção enumeradas pela doutrina: confusão; desaparecimento, sem sucessor, do sujeito ativo do tributo; desaparecimento, sem sucessor, do sujeito passivo do tributo.
No presente trabalho, serão discutidas a decedência e a precrição como causas de extinção de crédito.
Genericamente, tanto a prescrição como a decadência podem ser entendidas como formas de perda, ou de fulminação, de um determinado direito subjetivo pela ação do tempo. Decorre do princípio da segurança das relações jurídicas. Tratam-se de institutos transportados do Dirteito Civil.
O critério de distinção mais utilizado é aquele que se baseia , única e exclusivamente, noobjeto da fulminação: se for o direito subjetivo em si, será caso de decedência; se for a ação para proteger tal direito, será de prescrição.Certos direitos potestativos somente são exercitáveis, por sua natureza, por meio de ação. Assim, o prazo fatal para a propositura da ação respectiva é de decadência, e não de prescrição.
No Direito Tributário, embora a adoção destes institutos típicos do Direito Civil não seja festejada pela maioria da doutrina, sua distinção está bem delineada.
À luz do Código Tributário Nacional, o prazo para a constituição do crédito tributário (pelo lançamento) é de decadência; o prazo para a propositura da respectiva ação de cobrança (i. é, da execução fiscal), caso o crédito não seja satisfeito, é de prescrição.
Decadência
No direito tributário, temos duas espécies de decadência: uma que pode ser conceituada como a extinção do poder que a Fazenda Pública tem de constituir o crédito tributário pelo lançamento, tornando-o, assim, líquido, certo e exigível e outra, como a extinção do direito do sujeito passivo de pleitear a restituição de tributo indevidamente pago, ou pago a maior.
Ou seja, uma se refere ao poder-dever do lançamento; outra, ao direito de repetição do indébito tributário. A regra do art. 173 é aplicada para tributos que são lançados de ofício ou por declaração. A regra do § 4.º do art. 150 é aplicada para tributos que são lançados por homologação. O art. 173 do Código Tributário Nacional estabelece que o direito do fisco, de constituir o crédito tributário, se extingue após cinco anos, contados: a) do primeiro dia do ano seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; b) da data em que for anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente realizado; c) da data em que for tomada qualquer providência administrativa conducente ao lançamento.
Dispõem os dispositivos supracitados do CTN:
“Art. 156 - Extinguem o crédito tributário:
V- a prescrição e a decadência;”
“Art. 173 - O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único - O direito a que se refere este artigo extingue-se, definitivamente, com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação do sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.”
O parágrafo único do art. 173 estabelece que “o direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento”. O Fisco tem cinco anos para constituir o crédito tributário.
A lei é quem aponta a data em que o lançamento será efetuado. Exemplo: o IR é lançado no ano seguinte ao do fato imponível. O IR ano base 1996 deveria ser lançado em 1997. Se não foi lançado naquele ano, a Fazenda tem até o dia 31.12.2002 para efetuar o lançamento (cinco anos contados de 1.1.1998).
Anulado o primitivo lançamento por vício formal, pela Administração ou pelo Judiciário, dessa data conta-se o prazo de 5 (cinco) anos. Exemplo de providência administrativa conducente ao lançamento é a notificação ao contribuinte para que preste as declarações necessárias ao lançamento. Observação: a contagem do prazo – da data em que for tomada qualquer providência administrativa conducente ao lançamento – só vale se a providência for tomada no mesmo ano em que ocorrer o fato imponível. Se for tomada no ano seguinte, incide a regra da contagem do primeiro dia do ano seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, ou seja, o dies a quo será 01.01 do ano seguinte (regra benéfica ao contribuinte).
Art. 150, § 4., do Código Tributário Nacional: lançamento por homologação. O direito da Fazenda Pública de homologar ou corrigir o auto lançamento decai em 5 (cinco) anos, contados da data da ocorrência do fato imponível. Decorridos os 5 (cinco) anos, opera-se a homologação tácita, cujo efeito é extinguir o crédito tributário. Porém, se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação (a prova compete à Fazenda Pública – norma tributário penal), o prazo decadencial se prolonga para 20 (vinte) anos (doutrina: prazo máximo admitido em Direito).
Finalmente, o prazo decadencial do direito que o sujeito passivo tem de pleitear a repetição do indébito está previsto no art. 168 do CTN, que não demanda maiores comentários, do seguinte teor:
“Art. 168 - O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados:
I - nas hipóteses dos incisos I e II do art. 165, da data da extinção do crédito tributário;
II - na hipótese do inciso III do art. 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória.”
Prescrição
Prescrição é a perda da ação inerente ao direito e de toda a sua capacidade defensiva, por seu não exercício durante certo lapso. A fluência do lapso prescricional, diferentemente do que ocorre com a decadência, pode ser suspensa ou interrompida. São requisitos para ocorrência da prescrição: existência de uma ação exercitável; inércia do titular dessa ação; prolongamento dessa inércia durante certo lapso temporal; ausência de qualquer ato ou fato a que a lei atribua o efeito de impedir, suspender ou interromper a fluência prescricional.
A prescrição, em direito tributário, pode ser conceituada como “a perda do direito da Fazenda Pública de ajuizar ação de cobrança (ou, mais propriamente, de Execução Fiscal) relativamente a crédito tributário não pago, pelo decurso do tempo” ou, ainda , “a perda do direito de ação de repetição de indébito, pelo decurso do tempo”. À prescrição tributária se aplicam as mesmas regras que disciplinam a prescrição das ações em geral, salvo as modificações expressas da lei.
A exemplo da decadência , a prescrição está elencada, no CTN, art. 156, V, entre as modalidades de extinção do crédito tributário. Na verdade, conforme anota Luciano Amaro, a prescrição não fulmina, diretamente, o crédito , tanto assim que este pode ser, ainda, satisfeito pelo sujeito passivo e, dessa forma, então extinto. A prescrição somente extinguirá o crédito tributário, ainda que de forma oblíqua, quando, alegada por uma das partes, for decretada pelo juiz, o que ensejará a extinção da ação, com julgamento do mérito (CPC, art. 269, IV) e, por via de conseqüência, do crédito, objeto desta, já que este se torna incobrável.
Segundo o art. 174 do Código Tributário Nacional, a prescrição da ação de cobrança do crédito tributário opera-se em 5 (cinco) anos, contados da data de sua constituição definitiva. A doutrina tem entendido que , para o cômputo do prazo prescricional, o dies a quo é o do inadimplemento do contribuinte, pois é a partir dessa data que a Fazenda Pública passa a ter ação exercitável, ou seja, passa a poder executar o devedor.
No art. 151 do ctn e arts. 2.º, § 3.º, e 40 da lei 6.830/80, encontram-se as causas suspensivas do crédito tributário. São hipóteses que suspendem a exigibilidade do crédito tributário já definitivamente constituído. A doutrina alerta para o fato de que, a única prevista no CTN é a insculpida no par. único do art. 155 (revogação do despacho concessivo da moratória), que se aplica, também, às hipóteses de revogação dos despachos concessivos de isenção (art. 179, par. 2o.) e de anistia ( art. 182, par. único.)
Frise-se, ainda, que as causas de suspensão da exigibilidade do crédito, previstas na legislação (ctn, art. 151) não implicam, automaticamente, a suspensão da prescrição.
Qualquer que seja a modalidade de prescrição, intercorrente ou não, não se admite sua decretação, de ofício, pelo juiz (TRF 1a. R, 3a. T, AC 93 01.34332-0-TO.)
Para executar a dívida tributária, cabe ao Fisco:
a) inscrever, no livro próprio, a dívida do contribuinte inadimplente (Lei n. 6.830/80, art. 2.º, § 3.º);
b) extrair certidão de dívida ativa (título executivo extrajudicial);
c) ajuizar a execução fiscal, como ação judicial propriamente dita.
A partir da inscrição da dívida no livro próprio, suspende-se o prazo prescricional por 180 dias (Lei n. 6.830/80, art. 2.º, § 3.º), concedendo-se o prazo restante para a realização das operações “b” e “c”. Já o art. 40 da Lei n. 6.830/80 estabelece que, quando a execução é iniciada, mas o contribuinte não é encontrado para citação, ou é citado, mas não tem bens para a execução, a prescrição fica suspensa até que se faça a citação ou encontrem-se bens para serem penhorados.
Na verdade, a doutrina pontua que esse dispositivo é inconstitucional, pois pode implicar na imprescritibilidade da dívida tributária. Na Constituição Federal, imprescritíveis são apenas os direitos da personalidade. Porém, esse dispositivo ainda não foi declarado inconstitucional pela via concentrada, apenas pela via difusa (incidenter tantun).
O art. 174, par. Ún., do Código Tributário Nacional prevê as causas interruptivas do lapso prescricional, são elas:
· Despacho do juiz que ordena a citação (Lei n. 6.830/80, art. 8.º, § 2.º) não mais se interrompe pela citação pessoal do devedor.
· Interrompe-se pelo protesto judicial: medida cautelar disciplinada no CPC, arts. 867 a 873.
· Qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor. Exemplo: a notificação judicial, a intimação judicial e a interpelação judicial.
· Qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor. Exemplo: carta que o contribuinte escreve à autoridade administrativa pedindo prazo maior para pagamento do tributo ou parcelamento.
A jurisprudência tem reconhecido que a prescrição intercorrente, em sede de Execução Fiscal, descabe quando:
· a culpa pelo retardamento compete, exclusivamente, ao Poder Judiciário (TRF 1a. R, 3a. T., AC 95 01.01118-6-MG);
· a demora no curso da ação se deve ao fato de a Fazenda Pública não ter logrado encontrar bens penhoráveis do Executado, em que pese ter envidado seus esforços neste sentido. Aqui, há divergência, inclusive dentro da mesma Turma (a 1a.) do STJ: existem, julgados que entendem que o art. 40 da LEF contempla verdadeira hipótese de INTERRUPÇÃO da PRESCRIÇÃO ( RE 34.850--3-SP; mv, 9.11.94; IOB 1-8255), enquanto outros asseveram (acertadamente, a meu ver), que o citado dispositivo prevê, apenas causa de SUSPENSÃO da contagem da interrupção, até que se localize o devedor, ou bens penhoráveis seus ( RE 35.663-6-SP, mv, 21.9.94; RSTJ 76/182.)
Conclusão
O Código Tributário Nacional prevê, em rol exemplificativo, onze modalidades de extinção do crédito tributário, havendo mais três causas de extinção enumeradas pela doutrina. Pelo exposto, foram explicadas as principais modalidades de extinção, destacadas nos estudos dos mais respeitados doutrinadores pátrios.
Referências Bibliográficas
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 8.ed. São Paulo: Saraiva, 2002.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 20.ed. São Paulo: Malheiros, 2002.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. São Paulo.
Disponível em: http://www.direitonet.com.br/artigos/exibir/8162/Decadencia-e-prescricao-como-causas-de-extincao-de-credito [2]